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我国税收协定存在的问题及优化路径

2021-11-10 246 上传者：管理员

摘要：截至2020年,我国与多国签订税收协定,加强了与国际经济的联系与往来。近年来,我国经济迅速发展,国际经济环境有了很大变化,我国从资本输入国变为资本输出国,对外贸易往来增加。因此,许多已经签订的税收协定并不能适应当前我国的经济形势。对此,我国角色应由收入来源国向居民国转变,并据此完善相关协定和我国法律,加强与世界各国的经济联系等,以此促进经济全球化发展,保护我国税收利益。

关键词：
“一带一路”
国际税收
税收协定
税收原则
税收饶让
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一、研究背景

近年来，“走出去”战略发展进一步深化，与世界经济的联系更加紧密，在世界经济中的地位进一步提升。当我国企业向国外发展时，由于世界各国税制和采用的税收原则不同，因此会产生国际重复征税的现象。我国作为投资国，为增强我国“走出去”的发展趋势，与沿线各国签订双边税收协定有利于保护本国居民纳税人，支持我国企业向世界各国发展，同时也可以极大地保护我国税收利益。

我国已经从资本输入国变为资本输出国，对外投资增加。我国经济对外交流程度进一步加深。2010年年我国进出口总额为29727.61亿美元，2019年我国进出口总额为45778.91亿美元。近十年我国进出口总额增加了54%，取得巨大飞跃。

在我国参与国际经济时，会产生诸多国际税收问题。国际提出税基侵蚀与利润转移（BEPS）现象,即在国际贸易时，由于不同国家税制不同，跨国公司倾向于把自己的利润向低税率国家转移，造成一些国家的税收利益损失。其本质是发达国家为对外扩张而人为降低税率，以此增加本国的税收利益。我国作为发展中国家，在参与经济合作时收到一些国家税收政策的干扰，导致我国的税收利益受到损失。

二、税收协定现状

各国的经济、文化及政治制度不同，因此各国的税制不同，为加强两国合作，收入来源国和身份国都损失其部分税收利益，做出一定妥协，对税收相关事项达成一致。在税收协定中规定利益限制条款，即防止跨国纳税人择协避税。择协避税是指不是协约国的一方的居民纳税人通过各种方式，试图获得协约国的税收优惠政策。择协避税会破坏税收协定的互惠性，阻碍税收协定的发展，给缔约国造成经济损失。

在部分税收协定中规定税收饶让条款。截至2020年4月月底，我国已对外正式签署107个避免双重征税协定，其中101个协定已生效。但税收协定中规定税收饶让条款的仅有44个。我国实施“一带一路”政策以来，与沿线国家签订税收协定的国家有54个，但在税收协定中规定税收饶让政策的仅有22个，且沿线国家中仍有未签订税收协定的国家。20世纪我国对外签订的税收协定较多，随着时间的推移，我国对外签订双边税收协定变少。且涉及的税收饶让条款越来越少。税收饶让需要损失自己的部分利益，而各国的税制、文化等差异较大，因此达成多方税收协定较为困难。我国与外国签订的税收饶让中以双边饶让为主。税收饶让可以看作发达国家对发展中国家的照顾。目前我国属于发展中国家，对外经济交往坚持平等互惠的原则，我国与大部分国家签订的协议中都是双边税收饶让，以保障我国的税收利益。在一些税收协定中，规定了税收饶让的期限，但大部分税收饶让条款没有约定执行时间，在22个有税收饶让规定的条款中，仅有四个税收协定规定了执行期为十年。此外，多数税收饶让条款未对所得类型做限制，没有规定纳税人享受税收饶让抵免的范围，同时也没有涉及税收或者税法变更时的税收饶让的问题。使得当一国税法变更时，企业的税收饶让政策不明确，或者产生避税空间。

签订税收饶让条款在一定程度上可以避免国际税收竞争。国际税收竞争是指各国为了争夺税源而降低利率、实施税收优惠，为把国际流动资本吸引到本国，增加本国税收收入。若国际间实施税收协定，双方对税率、税基及税收优惠等方面做出相关规定。例如爱尔兰是世界上公认的避税港，2020年其企业所得税税率为12.5%，英国作为爱尔兰的邻国，一次次降低其税率，于2020年企业所得税降至17%。南半球的澳大利亚和新西兰竞相降低税率并制定税收优惠条款，以确保本国企业竞争力并增加税收利益。

三、我国税收协定存在的问题

（一）法律条款不完善

部分税收协定的规定没有具体法律保护。税收饶让是税收协定中的一部分，在我国目前的税收法律条文中，没有明确的税收饶让的规定，仅提及当企业从与我国政府定立协议的国家中取得收入的，按照税收协定缴纳税款，对于已经享受税收优惠的，按照税收协定中规定应视同已缴纳税额在我国应缴纳税额中抵免。如果税收协定中没有税收饶让的规定，我国不会单方面予以抵免。协定中规定税收饶让条款时，有的国家饶让范围宽，有的国家饶让范围窄，因此税收饶让抵免根据协约国的经济状况和双方贸易往来而定，具有一定的可操作性，规范不统一，且没有具体法律条款保护，使得跨国企业采用不同国家税收协定择协避税，使得法律的公平性受到挑战。

（二）税收协定不完善

第一，税收协定不符合当前国际经济环境。我国20世纪开始签订税收协定的税收协定有63个国家，后续重新签订的国家有12个。早期谈签的税收协定包含税收饶让条款的比例明显高于近期谈签的比例。近年来我国的经济发生了巨大变化，国际税收政策也发生了很大改变。面对的国际环境发生了巨大变化，对外投资的规模、数量和范围上都与原来发生了巨大的不同。目前的税收立场应该是建立税收协定鼓励我国企业对外投资的趋向。而一些已经到期的税收饶让和不符合当前形势的税收条款对企业而言并不能促进其发展，反而对其税收增加了不确定性。

第二，税收协定不符合经济发展形式。在已经签订的税收协定中，随着科技发展和经济新形式的出现，会导致在税收协定中没有明确规定一些新产生的问题，由此产生国家间的矛盾。例如对数字经济在全球发展，会导致一些国家产生税基侵蚀和利润转移（简称BEPS），损害一些国家的税收利益，特别是发展中国家。这个问题我国税法没有相关规定，在税收协定中也没有相关规定。许多互联网企业产生逃税或者重复征税的现象，损害了我国的税收利益，阻碍国际经济全球化和数字经济的发展。

第三，税收协定条款会导致利益回流。利益回流是指，投资者把取得的利润大部分汇回居住国，减少了在收入来源国再投资的现象。规定税收饶让制度是对跨国企业的一种优惠，也会促进收入来源国吸引投资。但跨国企业在国外设置分公司或者子公司，更愿意将剩余收益分回国内。当国家之间设置税收饶让条款时，居住国认可跨国企业的收入，税收饶让政策鼓励企业把取得的利润返回居住国，鼓励企业的股利分配，因此影响企业在收入来源国的再投资行为。这样一来，税收饶让并没有促进跨国企业对外投资的增加，反而鼓励资本流入居住国而非收入来源国。许多外企在我国建厂投资，但其利润大部分返回本国，因此实施税收饶让对我国而言是不利的。

（三）滥用税收协定现象

税收协定中的条款对跨国企业有益，因此许多企业会滥用条款牟利。例如税收饶让条款对跨国企业而言享受到很多好处，因此部分跨国企业为自己的利益不正确地使用税收饶让条款。例如转移定价，转移定价是指，在集团企业内部转移产品或提供劳务时所采用的定价，目的是在国际范围内调度资金，合理避税，保护集团整体利益，但破坏了税收公平原则。

滥用税收协定使得国家间税收利益分配不均，损害了收入来源国的利益，减少了收入来源国的税收利益，违背了税收饶让的初衷。近年来许多跨国企业在我国建厂，但许多外商投资企业年度报表显示亏损。若亏损则不会有大批外商来我国投资，所以可以看出，许多外资企业通过虚增成本，虚报费用，低报收入或全球内进行资本转移等方式进行财务造假，为了逃避我国的纳税义务。

四、税收协定的发展建议

（一）修订双边税收协定

我国经济发展进入新时期，对外投资增加，在国际经济中地位提高。因此早期签订的税收协定并不能满足经济发展需要，应根据最新的国际税收政策和我国经济状况，对已经到期的税收协定重新签订，充分考虑缔约国和我国的经济发展水平的不同，既要“走出去”，也要“引进来”，在考虑政策导向的同时，考虑成本收益问题，对签订税收饶让的成本收益进行分析，而后进一步确定是否设立税收饶让。中国的角色由来源国向居民国转变，因此更要注重保护居民国的利益。

修订税收协定中的饶让条件。随着经济发展，产生了很多新兴的经济模式，数字经济就是其中之一。应根据数字经济的特点及其发展趋势，扩大常设机构的范围；减少对纳税人的限制，原准则明确只有缔约国居民方可享受税收饶让待遇，限制滥用行为，保障国家税收权益。这个规定在一定程度上限制了我国对外投资的步伐，因此应该进一步规定合伙制和自然人使用税收饶让的条件。

（二）完善税收协定相关法律

税收协定中的税收饶让对企业而言是一种优惠，因此有企业会为了自身利益与当地政府勾结，虚构税收，以此享受在对外投资国的税收饶让优惠。我国政府为维护税收利益，应当加强法律监管，完善相关法律中的惩罚措施，对滥用税收饶让的群体加大惩罚力度，杜绝此现象发生。根据“实质重于形式”原则，对滥用税收饶让情况进行严格审查。同时由于数字经济等商业模式的不确定性，应当在税收饶让条款中增加限制条件，例如增设一般反滥用条款，为给相关执法人员对法律没有涉及的滥用税收饶让行为执法时提供依据。目前经合组织提出“BEPS行动计划六”，旨在规范国家间税收协定，包括对地位、所有权和营业活动的限制，对目的和意图的限制和对标题和序言的限制等，以减少企业滥用行为。我国未来也应据此修订国内层面和国际层面的反滥用法。

OECD组织和UN组织针对目前国际经济及税收发展的形势，均对相关税收规定作了一定的调整，例如对“常设机构”认定的标准，对数字经济纳税的规定等，根据商业模式发展和金融创新做出新改变。各国针对本国国情和国际新规定修改本国税法，并以此为基础对外签订税收协定。

与别国签订税收协定或者续签税收协定时，对涉及税收饶让的条款设置期限。由于我国经济发展，税法政策不会一直不变，因此在签订税收协定时，规范税收饶让期限，到期后根据经济发展情况继续签订税收饶让协定，由此保障了跨国公司的纳税标准与时俱进，保护了国家的税收利益，也保障了国际关系的和谐。

（三）加强与世界各国经济的联系

税收协定的根本是为了保障国家间的利益公平，保障跨国企业的利益，促进经济全球化发展。2013年我国提出“一带一路”政策，2020年11月我国加入RCEP组织，进一步确定了我国基于区域经济化基础上的经济全球化趋势。加强与各国经济之间的联系，同时加强了我国经济在世界经济中的地位，稳固了我国的经济地位。因此在国际贸易往来中我国有更多的话语权。在签订税收协定时，我国有更多的选择权以维护本国税收权益。同时随着各国关系更加紧密，跨国企业滥用税收协定的可能性会大大降低，重复征税的现象也会随之减少。世界各国应积极参与经济全球化发展，共同应对出现的新形势。同时根据国际经济形势的变化，我国签订的税收协定应当进一步调整，以此促进我国对外投资和经济的发展。

参考文献：

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文章来源：刘慧娟.新形势下税收协定问题的研究[J].中国集体经济,2021(33):95-96.